I. Régime d'imposition des plus et moins-values
§ 1
Le régime d'imposition des plus et moins-values est détaillé au BOI-BIC-PVMV.
Sous réserve des exonérations particulières développées ci-après, les plus-values et moins-values provenant de la réalisation de cessions d'éléments d'actif doivent être calculées et taxées selon les règles applicables aux entreprises industrielles et commerciales non soumises à l'impôt sur les sociétés (code général des impôts [CGI], art. 39 duodecies et suiv.). Sur les notions de réalisation et de cession, il convient de se reporter au BOI-BIC-PVMV-10-10-20.
Ce régime est applicable aux immobilisations qui ont été inscrites, à titre obligatoire ou non, à l'actif du bilan des exploitants soumis au régime du bénéfice réel et qui ont été utilisées pour les besoins de l'activité exercée à titre professionnel.
Par suite, relèvent notamment du régime des plus-values professionnelles, les cessions de plantations même si l'exploitant a opté pour le maintien de ses terres dans son patrimoine privé, celles-ci constituant un élément de l'actif immobilisé amortissable de manière distincte des terres qui les supportent.
En cas d'option, le régime des plus-values professionnelles s'applique à la fraction de la plus-value correspondant aux plantations et aux améliorations foncières temporaires.
De même, le droit du fermier à la continuation de son bail rural constitue un élément d'actif de son exploitation agricole. Si le bail a été conclu depuis plus de deux ans, l'indemnité reçue en cas de résiliation relève du régime des plus-values à long terme (CE, arrêt du 17 avril 1985, n° 39919).
Dans l'hypothèse où le bien n'a pas été utilisé exclusivement pour les besoins de l'activité exercée à titre professionnel, seule la fraction du résultat de cession correspondant à cet usage professionnel sera soumis au régime des plus et moins-values professionnelles conformément au 2 du II de l'article 155 du CGI, la fraction restante relevant du régime des plus et moins-values des particuliers (CGI, art. 155, III-2). Pour plus de précisions sur la règle de neutralisation des effets fiscaux de la théorie du bilan, il convient de se reporter au BOI-BIC-PVMV-10-20-30-20.
§ 10
Les plus-values à court terme sont celles qui proviennent de la cession :
- soit d'éléments d'actif acquis ou créés par l'entreprise depuis moins de deux ans ; ces plus-values sont majorées, le cas échéant, du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B du CGI ;
- soit d'éléments acquis ou créés depuis au moins deux ans dans la mesure où elles correspondent à des amortissements déduits pour l'assiette de l'impôt.
La plus-value nette est imposable au taux plein, mais l'exploitant peut demander que son imposition soit étalée sur l'année de sa réalisation et les deux années suivantes (CGI, art. 39 quaterdecies).
§ 20
Les moins-values à court terme sont celles supportées lors de la cession :
- des biens non amortissables détenus depuis moins de deux ans ;
- de biens amortissables, quelle que soit leur durée de détention. Le cas échéant, ces moins-values sont diminuées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que ceux qui ont été différés en contravention aux dispositions de l'article 39 B du CGI.
La moins-value nette est déductible des résultats de l'exercice.
Un résumé synthétique des régimes d'imposition des plus-values réalisées par les exploitants agricoles figure au BOI-ANNX-000101.
§ 30
Pour les plus et moins-values à long terme, il s'agit des plus-values ou moins-values autres que celles définies au I § 10 et 20.
Le taux d'imposition des plus-values nettes à long terme est fixé par le 1 du I de l'article 39 quindecies du CGI.
§ 40
Le point de départ du délai de deux ans est constitué en principe par la date à laquelle cet élément est définitivement entré dans l'actif de l'entreprise (BOI-BIC-PVMV-20-10 au I-A § 20 et suiv.).
En cas d'acquisition sous le régime des micro-exploitations (régime micro-BA) et de passage ultérieur à un régime réel d'imposition, le délai est décompté à partir de la date de l'acquisition ou de la création du bien si ce dernier a été porté à l'actif de l'exploitant dès le bilan d'ouverture du premier exercice dont les résultats ont été déterminés d'après le régime du bénéfice réel. Si le bien est inscrit à l'actif au cours d'un exercice ultérieur, le délai est décompté à partir de la date de l'inscription à l'actif.
II. Dispositions particulières
A. Cas particulier des éleveurs de chevaux de course
§ 50
Les gains réalisés par les éleveurs à l'occasion de la vente de chevaux inscrits à un compte d'immobilisations sont taxés selon les règles applicables aux plus-values de cessions d'éléments d'actif.
Le régime des plus-values s’applique aux cessions de chevaux inscrits à un compte d’immobilisation en cours, depuis le jour de leur naissance jusqu’au dernier jour de l’exercice de leur naissance, comme aux cessions de chevaux inscrits à un compte d’immobilisation à compter de l’ouverture de l’exercice qui suit celui de leur naissance.
Pour calculer le délai de deux ans qui permet d'opérer une distinction entre les plus-values à court terme et les plus-values à long terme, il convient de tenir compte de la date à laquelle le cheval a été inscrit à un compte d'immobilisation dans la comptabilité du cédant.
Ainsi, lorsque le cheval vendu est né dans l’exploitation, le délai de deux ans est décompté à partir de la date d’inscription à un compte d’immobilisation en cours, soit à compter du jour de la naissance du cheval. Lorsque le cheval vendu est né dans l'exploitation ou a été acheté, alors que l'éleveur était encore imposé sous le régime des micro-exploitations, le délai de deux ans doit être apprécié à compter du jour où le cheval remplissait les conditions pour être assimilé à une immobilisation ou de la date d'achat si elle est postérieure.
Par ailleurs, les plus-values réalisées à l'occasion de la cession de chevaux inscrits à un compte d'immobilisation peuvent, lorsque les conditions pour en bénéficier sont remplies, être exonérées d'impôt sur le revenu en application de l'article 151 septies du CGI (BOI-BA-BASE-20-20-30-20).
B. Plus-values de cessions de terres à usage forestier ou de peuplements forestiers
§ 60
L'article 76 A du CGI aménage le régime des plus-values de cessions des terres à usage forestier ou de peuplements forestiers. Les plus-values réalisées par un propriétaire qui n'exploite pas à titre professionnel ces terres ou peuplements forestiers relèvent du régime des plus-values des particuliers défini de l'article 150 U du CGI à l'article 150 VH du CGI.
Seules les cessions réalisées par les propriétaires qui exploitent leurs terres et plantations à titre professionnel au sens du IV de l'article 155 du CGI relèvent du régime des plus-values professionnelles. L'exercice à titre professionnel implique la participation personnelle, directe et continue à l'accomplissement des actes nécessaires à l'activité.
Ce régime est étudié au BOI-BA-SECT-20.